BUA staat in de weg aan btw-aftrek op kosten van huisvesting buitenlandse arbeidskrachten

Het Besluit uitsluiting aftrek omzetbelasting 1968 (BUA) bepaalt dat de btw onder voorwaarden op giften, relatiegeschenken en personeelsvoorzieningen niet aftrekbaar is. Tot de personeelsvoorzieningen behoren bijvoorbeeld fitness, ontspanning en kerstpakketten. Hieronder valt ook huisvesting. In 2020 heeft de Hoge Raad een belangrijke uitspraak gedaan over de kosten van huisvesting van buitenlandse arbeidskrachten en het BUA. Hij heeft toen bepaald dat de btw alleen aftrekbaar is als sprake is van ‘bijzondere omstandigheden’. Op 24 oktober 2025 heeft de Hoge Raad een arrest van het gerechtshof uit 2023 over dit onderwerp intact gelaten en het cassatieberoep ongegrond verklaard. In dit artikel behandel ik die zaak van een uitzendbureau dat in een discussie belandt over de kosten van huisvesting van buitenlandse arbeidskrachten en het BUA.

Uitzendbureau werft buitenlandse arbeidskrachten en regelt huisvesting

Het uitzendbureau in deze zaak stelt buitenlandse arbeidskrachten ter beschikking in onder meer de bouw- en schildersbranche in Nederland. De arbeidskrachten zijn steeds een bepaalde periode werkzaam op een specifieke locatie. Daarna gaan ze door naar de volgende werkplaats. De arbeidskrachten zijn woonachtig in de Europese Unie. Doorgaans werken zij meer dan 500 kilometer verwijderd van hun woonlocatie (in het buitenland). Het uitzendbureau zorgt voor het onderkomen van de arbeidskracht in de nabijheid van de werklocatie. Het gaat dan bijvoorbeeld om een vakantiepark of B&B. De arbeidskrachten zijn geen vergoeding voor de huisvesting verschuldigd en zijn niet verplicht het aanbod te accepteren. Er is geen cao van toepassing die het uitzendbureau verplicht tot het betalen van de kosten. De arbeidskrachten hebben geen invloed op de plaats of het gebouw waar zij kunnen verblijven en ook niet op de samenstelling van het gezelschap waarmee zij de ruimten moeten delen.

Discussie over het BUA en de btw op de kosten van de huisvesting van arbeidskrachten

Het uitzendbureau krijgt btw in rekening gebracht van de aanbieders van de onderkomens. Deze btw brengt zij volledig in aftrek. De Belastingdienst is het daarmee oneens. Volgens de inspecteur is het BUA van toepassing. De belastingplichtige voert aan dat sprake is van de volgende bijzondere omstandigheden:

• De uitgaven voor de onderkomens niet zijn aan te merken als uitgaven voor persoonlijke doeleinden van de arbeidskrachten, maar zijn gedaan in het belang van de onderneming.
• Het was noodzakelijk om buiten Nederland te werven want, ondanks veel pogingen daartoe, is er onvoldoende personeel te vinden in Nederland.

De inspecteur is een andere mening toegedaan:

• Het gaat bij huisvesting primair om een persoonlijke behoefte van de arbeidskracht.
• De gestelde wervingsproblemen zijn niet of onvoldoende onderbouwd.
• Dat de arbeidskrachten bij gebrek aan huisvesting door het uitzendbureau niet naar Nederland zouden zijn gekomen, maakt de uitgaven op zichzelf nog niet zakelijk.

Gerechtshof (2023): Toetsingskader BUA en huisvesting van arbeidskrachten

Het gerechtshof zet eerst het relevante toetsingskader uiteen. Het BUA regelt de uitsluiting van het recht om btw af te trekken. In dit geval gaat het om de regel dat btw-aftrek niet mogelijk is als en voor zover goederen en diensten worden gebruikt voor het aan personeel verlenen van huisvesting of voor andere persoonlijke doeleinden van het personeel. De Hoge Raad heeft zich daar in 2020 nader over uitgelaten. Hij heeft toen als regel geformuleerd dat deze uitsluiting niet altijd van toepassing is. De uitsluiting (en dus het BUA) blijft achterwege als sprake is van bijzondere omstandigheden die de ondernemer dwingen tot het afnemen van de goederen of diensten. Hiervan is sprake als de uitgaven primair zijn gedaan in het belang van de onderneming. Het persoonlijke voordeel voor de werknemer is dan voor de werkgever van ondergeschikt belang. Hierbij zijn wel diverse zaken van belang.

Hoge Raad (2020): Uitzondering op toepassing BUA bij huisvesting arbeidskrachten

De Hoge Raad formuleerde dus een uitzondering op de toepassing van het BUA, mits sprake is van bijzondere omstandigheden. Daarbij is het volgende van belang als het gaat om de huisvesting van arbeidskrachten:

• De keuze om gebruik te maken van een door de werkgever gehuurd onderkomen is doorgaans een persoonlijke. Daarom is sprake van privédoeleinden.
• Het kan echter zijn dat het bedrijfsbelang vereist dat van het gehuurde onderkomen gebruik wordt gemaakt. Dat is het geval als het huren van het onderkomen primair wordt opgeroepen door bijzondere behoeften van de onderneming en de arbeidskrachten het onderkomen aanvaarden zonder ruimte voor eigen keuze of medegebruik(ers).
• Bij het beoordelen van de ‘bijzondere behoefte’ is onder meer relevant of er omstandigheden zijn die de werkgever dwingen arbeidskrachten te werven in het buitenland.

Rechtbank (2021): BTW-aftrek wegens bijzondere omstandigheden

De rechtbank oordeelde in 2021 in het voordeel van het uitzendbureau. Zij meende dat de feitelijke situatie en het feitelijk handelen aannemelijk maken dat het huren van de onderkomens primair is opgeroepen door bijzondere behoeften van het uitzendbureau. Volgens de rechtbank is het aannemelijk dat Nederlandse arbeidskrachten niet goed te vinden zijn, omdat uiteindelijk de kosten per buitenlandse arbeidskracht hoger zijn. Dat is een bijzondere omstandigheid. Het kunnen aantrekken van meer Nederlandse arbeidskrachten bij een verhoging van het aangeboden loon doet daaraan niet af, omdat dit in de weg kan staan aan het bedrijfsbelang. Het feit dat het uitzendbureau de huisvestingskosten draagt zonder daartoe verplicht te zijn, is eveneens een aanwijzing dat de kosten nodig zijn om voldoende personeel aan te kunnen trekken. Nu de kosten primair zijn opgeroepen door de bijzondere behoefte van het uitzendbureau, staat het BUA niet aan de aftrek van de btw op de huisvestingskosten in de weg.

Gerechtshof (2023): BUA van toepassing op verstrekken huisvesting aan arbeidskrachten

Het gerechtshof legt deze zaak langs de lat van de regels van de Hoge Raad. Zij staat voor de vraag of sprake is van bijzondere omstandigheden die ertoe dwongen de buitenlandse arbeidskrachten onderkomens ter beschikking te stellen. De bewijslast rust op het uitzendbureau. Volgens het gerechtshof is zij in die bewijslast niet geslaagd. Zo is onvoldoende onderbouwd dat het uitzendbureau haar uiterste best heeft gedaan om in de relevante tijdvakken Nederlandse arbeidskrachten te werven. Ook de gestelde ‘desinteresse’ van Nederlandse arbeidskracht voor dit type werk is niet bewezen. De informatie over contacten met het UWV, gemeente en websites waarop vacatures zijn geplaatst, is te algemeen van aard. Het gerechtshof oordeelt dat de btw op de kosten van de huisvesting van de arbeidskrachten op grond van het BUA niet verrekenbaar is. Het beroep op het gelijkheidsbeginsel gaat ook niet op.

Advies over het BUA en kosten van huisvesting arbeidskrachten

Het onjuist toepassen van het BUA kan financieel behoorlijke gevolgen hebben. Uit deze zaak komt naar voren dat de Belastingdienst streng is in het aanvaarden van de uitzondering op de toepassing van het BUA. Werkgevers dienen er dus voor te zorgen dat hun dossiers volledig zijn en dat de toepassing van het BUA correct is getoetst. Hebt u vragen over dit onderwerp? Neem dan gerust eens vrijblijvend contact met ons op.