De 30%-regeling voor een buitenlandse werknemer en de Belastingdienst

De 30%-regeling voor een zogenaamde inkomende werknemer is een van de belangrijkste regelingen om buitenlandse werknemers te stimuleren om voor Nederland te kiezen. De regeling staat ook wel bekend als de ‘expatregeling’ of de ‘bewijsregel’. Deze regeling maakt het mogelijk om een deel van het brutoloon van een werknemer, netto uit te betalen. Dit aanzienlijke voordelen voor zowel de werkgever als de werknemer. De 30%-regeling is onderdeel van de werkkostenregeling en is een bijzondere uitwerking van de mogelijkheid om extraterritoriale kosten onbelast te vergoeden. Dit artikel behandelt de 30%-regeling voor inkomende werknemers. Aan de orde komen veel aspecten, maar gezien de complexiteit van het onderwerp is het (vrijwel) onmogelijk om in één artikel, alles te behandelen.

Het vergoeden van extraterritoriale kosten en de positie van de 30%-regeling

De werkkostenregeling bevat een gerichte vrijstelling voor het vergoeden van extraterritoriale kosten (ET-kosten). Dat zijn de extra kosten die een werknemer maakt buiten zijn land van herkomst in het kader van het dienstverband. Het gaat dan om de kosten die bij een tijdelijk verblijf komen kijken. In de parlementaire geschiedenis is opgemerkt dat het gaat om kosten die een werknemer die werkt in zijn land van herkomst of die definitief emigreert, niet maakt. De hoofdregel bij deze gerichte vrijstelling is dat de werkgever de werkelijk gemaakte extraterritoriale kosten kan administreren en vergoeden. Op deze hoofdregel bestaat een belangrijke uitzondering. Dat is de 30%-regeling. Toepassing van de 30%-regeling is mogelijk als aan nadere voorwaarden is voldaan (zie hierna) en kan leiden tot een forse administratieve lastenverlichting.

De 30%-regeling als bijzondere variant op het vergoeden van de werkelijke ET-kosten

In de wet is een bijzondere regeling opgenomen voor zogenaamde inkomende werknemers en uitgezonden werknemers. Dit artikel behandelt uitsluitend de regeling voor inkomende werknemers. Dit is de 30%-regeling. Op grond van de 30%-regeling kan een forfaitair percentage van het loon worden aangemerkt als nettovergoeding voor extraterritoriale kosten. De administratieve lasten van het bijhouden van de werkelijke ET-kosten vallen dan weg. Sinds 2024 is de 30%-regeling een afbouwregeling (30-20-10). Dat betekent dat niet langer de gehele looptijd het forfait van 30% van toepassing is. Bij de invoering van het afbouwstelsel is overgangsrecht opgenomen. Als de werknemer in het laatste loontijdvak van 2023 al de 30%-regeling toepaste, geldt de afbouwregeling niet. Later in dit artikel komt de afbouwcomponent nader aan bod.

Voorwaarden 30%-regeling voor inkomende werknemers

Als een werknemer kwalificeert als ingekomen werknemer, dan mag maximaal vijf jaar (60 maanden) de forfaitaire regeling worden toegepast. De werknemer moet aan vier voorwaarden hebben voldaan om van de regeling gebruik te kunnen maken:

  • De werknemer is vanuit het buitenland aangeworven of naar Nederland uitgezonden (bijvoorbeeld in concernverband);
  • De werkgever is in Nederland inhoudingsplichtig voor de loonheffingen;
  • De werknemer was in meer dan twee derde (acht maanden) van de periode van 24 maanden voorafgaand aan de tewerkstelling, woonachtig op een afstand van meer dan 150 kilometer van de Nederlandse grens;
  • De werknemer beschikt over een zogenaamde specifieke deskundigheid die op de Nederlandse arbeidsmarkt niet of schaars aanwezig is.

Hierna komen deze voorwaarden achtereenvolgens aan de orde.

De 30%-regeling en aanwerving of uitzending vanuit een ander land

De 30%-regeling is bedoeld voor situaties waarin de werknemer is geworven terwijl hij niet in Nederland werkt of woont. Van aanwerving is sprake op het moment dat de arbeidsovereenkomst tot stand komt. Juridisch gezien is dat als aanbod en aanvaarding plaatsvinden, maar in de praktijk wordt vaak aansluiting gezocht bij de ondertekening van de arbeidsovereenkomst. Het is daarom verstandig om de beoogde werknemer de arbeidsovereenkomst te laten ondertekenen als hij nog (duidelijk) in het buitenland woonachtig is. Er kunnen uitzonderingen gelden in het geval dat een buitenlandse werknemer in Nederland zijn opleiding geniet of stage heeft gelopen. Daarnaast is de regeling van toepassing bij een uitzending naar Nederland. Dat is bijvoorbeeld het geval bij een detachering in concernverband.

De vereiste inhoudingsplicht voor de 30%-regeling

De werkgever van de werknemer moet in Nederland zijn geregistreerd voor de loonheffingen. Nederlandse werkgevers zullen daar vrijwel altijd aan voldoen, maar bij internationale structuren kan dat weleens anders zijn. Buitenlandse werkgevers kunnen zich echter vrijwillig aanmelden voor de loonheffingen in Nederland. Als zij dat doen, dan is ook aan deze voorwaarde voldaan. Deze horde is in de praktijk dus goed te nemen.

De 150-kilometergrens bij de 30%-regeling

Sinds 2012 bevat de regeling de 150-kilometereis. Die werkt als volgt. De werknemer moet meer dan twee derde (acht maanden) van de periode van 24 maanden voor aanvang van de tewerkstelling in Nederland, op een afstand van meer dan 150 kilometer van de Nederlandse grens hebben gewoond. Het idee achter deze kilometereis is dat werknemers die dichterbij wonen dan de genoemde grens van 150 kilometer, in mindere mate met extra kosten van tijdelijk verblijf buiten het land van herkomst (extraterritoriale kosten) worden geconfronteerd. In tegenstelling tot bij het toetsen aan het aanwervings- of uitzendingsvereiste, is het moment van het sluiten van de arbeidsovereenkomst hier niet van belang. Het gaat om de aanvang van de werkzaamheden (de tewerkstelling).

De 30%-regeling en het vereiste van specifieke deskundigheid

Om de forfaitaire regeling toe te kunnen passen, moet de werknemer beschikken over een specifieke deskundigheid. Sinds 2012 is de deskundigheid gekoppeld aan een salarisnorm. Het belaste loon, zonder rekening te houden met de 30%-vergoeding, moet worden getoetst. Voor 2024 geldt een salarisnorm van € 46.107. Voor een aantal werknemersgroepen geldt een uitzonderingspositie:

  • Werknemers die een kwalificerende mastertitel hebben en nog geen 30 jaar oud zijn, hebben een salarisnorm van € 35.048 (2024).
  • Bij een terbeschikkingstelling in het kader van wetenschappelijk onderzoek of onderwijs bij een kwalificerende onderzoeksinstelling geldt geen salarisnorm.
  • Werknemers die tewerkgesteld worden als arts in opleiding tot specialist aan een door de RGS aangewezen opleidingsinstituut hebben geen salarisnorm.

Naast de eis dat sprake is van een specifieke deskundigheid, geldt ook als eis dat de deskundigheid niet of schaars op de Nederlandse arbeidsmarkt aanwezig is. Dat vereiste komt in de volgende paragraaf aan de orde.

Specifieke deskundigheid die op de Nederlandse arbeidsmarkt niet of schaars aanwezig is

De salarisnorm leidt ertoe dat de specifieke deskundigheid aanwezig wordt geacht. Het tweede vereiste hierbij is dat die specifieke deskundigheid op de Nederlandse arbeidsmarkt niet of schaars aanwezig is. In de praktijk is het vaak zo dat het voldoen aan de salarisnorm voldoende is. Het schaarstecriterium speelt vooral een rol bij het toepassen van de 30%-regeling in sectoren waar (vrijwel) alle werknemers boven de salarisnorm verdienen. Bepaalde topsportsectoren zijn hier een goed voorbeeld van. De schaarste wordt dan nader beoordeeld aan de hand van:

  • Het niveau van de gevolgde opleiding;
  • De relevante functie-ervaring;
  • Het beloningsniveau van de functie in Nederland ten opzichte van het land van herkomst.
Het aanvragen van de 30%-regeling bij de Belastingdienst

De 30%-regeling mag alleen worden toegepast als de Belastingdienst daarvoor goedkeuring heeft gegeven. Deze goedkeuring moet actief worden aanvraagd. De werkgever en de werknemer moeten dit samen regelen. Als partijen willen dat de regeling van toepassing is vanaf het moment van aanvang van de werkzaamheden, dan geldt een termijn. Die termijn houdt in dat het verzoek moet zijn ingediend binnen vier maanden vanaf de eerste dag van de tewerkstelling. Wordt deze termijn niet gehaald, dan gaat de regeling in op de eerste dag van de maand die volgt op de maand waarin het verzoek is gedaan. De Belastingdienst beslist met een voor bezwaar vatbare beschikking; dus tegen een afwijzing kan worden opgekomen.

Hoe lang mag de 30%-regeling worden toegepast?

De looptijd van de 30%-regeling is in de loop der jaren regelmatig veranderd. Sinds 2019 geldt dat de maximale looptijd van de 30%-regeling vijf jaar (60 maanden) bedraagt. Deze periode van vijf jaar kan korter uitvallen door de zogenaamde kortingsregeling. De kortingsregeling komt in de volgende paragraaf aan de orde. Er geldt overgangsrecht voor werknemers die in december 2018 al gebruikmaakten van de 30%-regeling en die – zonder dit overgangsrecht – zouden worden geconfronteerd met mogelijk harde gevolgen van de inkorting van de maximale looptijd. De 30%-regeling mag niet langer worden toegepast als de werknemer tussentijds niet meer voldoet aan de eis van specifieke deskundigheid die op de Nederlandse arbeidsmarkt niet of schaars aanwezig is.

De kortingsregeling bij de 30%-regeling

Sinds 2012 werkt de kortingsregeling als volgt. Het uitgangspunt is dat de looptijd van de 30%-regeling wordt verminderd met perioden van eerdere tewerkstelling of verblijf in Nederland. Perioden die meer dan 25 jaar voorafgaand aan de tewerkstelling zijn geëindigd, tellen hierbij niet mee. Daarnaast gelden een aantal versoepelingen:

  • Perioden van tewerkstelling tellen niet mee als het in een kalenderjaar om maximaal 20 werkdagen gaat;
  • Perioden van verblijf tellen niet mee als het in een kalenderjaar gaat om maximaal zes weken wegens vakantie, familiebezoek of persoonlijke omstandigheden. Een eenmalige uitzondering geldt voor een periode van maximaal drie aaneengesloten maanden.

Een werknemer wordt geacht de gehele periode in Nederland te zijn tewerkgesteld waarin hij uit een ander land is aangeworven of naar Nederland is uitgezonden.

De 30%-regeling en wisselen van werkgever (nieuwe baan)

Als een werknemer een andere baan vindt terwijl hij gebruikmaakt van de 30%-regeling, dan hoeft dat niet het einde van de regeling te betekenen. Op gezamenlijk verzoek van de werknemer en de nieuwe werkgever mag de 30%-regeling worden voortgezet. Hierbij geldt als voorwaarde dat tussen het einde van de tewerkstelling bij de vorige werkgever en de tewerkstelling bij de nieuwe werkgever niet meer dan drie maanden verstrijken. Uit de rechtspraak komt naar voren dat deze driemaandentermijn een fatale termijn is. De nieuwe werkgever dient opnieuw aannemelijk te maken dat de werknemer kwalificeert als ingekomen werknemer. Daarbij is niet van belang of de werknemer door de nieuwe werkgever uit het buitenland is aangeworven of naar Nederland is uitgezonden. Het is ook mogelijk om bij een nieuwe werkgever de 30%-regeling toe te passen als dat bij de vorige werkgever niet gebeurde, mits bij de vorige werkgever al aan de voorwaarden werd voldaan.

De hoogte van de vergoeding onder de 30%-regeling en de afbouwsystematiek 

Sinds 2024 geldt bij toepassing van de 30%-regeling een afbouwcomponent. De werkgever mag:

  • De eerste 20 maanden maximaal 30% van de grondslag onbelast uitbetalen;
  • Daarna 20 maanden maximaal 20% van de grondslag onbelast uitbetalen;
  • De laatste 20 maanden maximaal 10% van de grondslag onbelast uitbetalen;
  • Bij de afbouwregeling geldt overgangsrecht voor werknemers die in het laatste loontijdvak van 2023 de 30%-regeling al toepaste.

De grondslag bestaat uit het brutoloon dat de werknemer geniet, inclusief de vergoeding voor extraterritoriale kosten. Als op (een deel van) het loon een regeling ter voorkoming van dubbele belastingheffing van toepassing is, dan behoort dat deel van het loon niet tot de grondslag. Daarnaast is sinds 2024 de grondslag begrensd op de Balkenende-norm (de WNT-norm). Hierbij geldt overgangsrecht als de werknemer in het laatste loontijdvak van 2022 al de 30%-regeling toegepaste. Nu sprake is van een 30-20-10 systematiek kan het zo zijn dat het na enige tijd gunstiger is om de werkelijke extraterritoriale kosten te vergoeden in plaats van het forfait. In de evaluatie uit 2024 wordt forse kritiek geuit op de afbouwcomponent.

Het herzien of intrekken van de beschikking 30%-regeling door de Belastingdienst

De Belastingdienst heeft de mogelijkheid om een afgegeven beschikking voor de 30%-regeling te herzien of in te trekken als aannemelijk is dat er een onjuistheid was op het moment van het vaststellen van de beschikking. De volgende regels gelden daarbij:

  • Herziening kan ambtshalve of op verzoek als de uitkomst in het voordeel van de werknemer of werkgever is.
  • Herziening of intrekking in het nadeel van de werkgever of de werknemer is in principe alleen mogelijk voor toekomstige loontijdvakken.
  • Herziening of intrekking naar het verleden toe kan als de werkgever of werknemer te kwader trouw heeft gehandeld of als het een kenbare fout betreft. Dit is alleen mogelijk als er over het betreffende tijdvak een naheffingsbevoegdheid is.

Herziening of intrekking in het nadeel van werknemer of werkgever geschiedt steeds bij voor bezwaar vatbare beschikking. Verweer hiertegen is dus mogelijk.

Evaluatie van de 30%-regeling uit 2024

In 2024 is een evaluatierapport over de 30%-regeling verschenen. Samenvattend komt uit het onderzoek naar voren dat de 30%-regeling doeltreffend is en deels doelmatig is. De onderzoekers wijzen wel op de vele wijzigingen in de afgelopen jaren en de afbreuk die dit doet aan het Nederlandse vestigingsklimaat. Verder zorgt de per 2024 ingevoegde afbouwcomponent voor meer onduidelijkheid en hogere uitvoeringslasten. De voornaamste vraag is nu of er voldoende politieke wil is om de komende maanden tot overeenstemming te komen over het wellicht weer afschaffen van de afbouwcomponent. Aan de evaluatie is een uitgebreid artikel op onze website besteed.

De complexiteit van extraterritoriale kosten en de 30%-regeling

Dit uitgebreide artikel behandelt ondanks de omvang uiteindelijk slechts de hoofdlijnen van de 30%-regeling voor een werknemer uit het buitenland. Zo is nog niets geschreven over schoolgelden, de toegang tot de partiële buitenlandse belastingplicht in de inkomstenbelasting en de vele – interessante – procedures die over dit onderwerp gevoerd zijn. Hebt u vragen over de 30%-regeling of wenst u hierover geadviseerd te worden? Neem dan gerust eens vrijblijvend contact op met een van onze fiscalisten.

 

Bronnen:

  1. Hoge Raad 28 april 2006, ECLI:NL:HR:2006:AW4057 (Hoge Raad over driemaandenperiode 30%-regeling bij wisseling van werkgever).
  2. Amendement bij het Belastingplan 2024 inzake versobering door afbouw 30%-regeling per 2024.
  3. SEO 2024, ‘Kunde, kosten en keuzes’ (evaluatie van de 30%-regeling, ET-kostenregeling & partiële buitenlandse belastingplicht).

Lees ook onze artikelen over:

  1. Evaluatie van de 30%-regeling 2024: kunde, kosten en keuzes.
  2. De werkkostenregeling.
  3. Versoberen 30%-regeling door afbouw per 2024.
  4. Beperking 30%-regeling tot Balkenendenorm per 2024.
  5. De gebruikelijkloonregeling voor de dga.

 

Fiscale vraag?

Hebt u een fiscale vraag of deskundig fiscaal advies nodig? Neem dan gerust eens vrijblijvend contact met ons op via onderstaand formulier.