Het arrest Icade Promotion over het bouwterrein en de winstmargeregeling (C-299/20)

Binnen de btw bestaat er een verschil in behandeling tussen de levering van een ‘bouwterrein’ en de levering van een ‘onbebouwd terrein’. De levering van een bouwterrein is doorgaans btw-belast. Daarnaast kent de btw de winstmargeregeling. Die regeling is bedoeld om cumulatie van btw-heffing te voorkomen. Dat gebeurt door bij een verkoop door een ‘wederverkoper’ de btw niet te berekenen over de koopsom, maar over de winstmarge. In 2021 heeft het Hof van Justitie van de Europese Unie (HvJ) een arrest gewezen over de toepassing van de winstmargeregeling bij transacties met bouwterreinen. Dit artikel behandelt de zaak Icade Promotion (C-299/20) uit 2021 over het bouwterrein en de toepassing van de winstmargeregeling. 

Icade Promotion verkrijgt terreinen met het oog op doorverkoop

Icade Promotion is een verkavelaar. Zij verkrijgt niet bouwrijp gemaakte terreinen van niet-btw-plichtigen. Over de aankopen is daarom geen btw verschuldigd. Vervolgens splitst Icade Promotion de terreinen op in kavels en voert zij werkzaamheden uit voor de aansluiting op voorzieningen zoals wegen en drinkwater. De kavels met aansluitingen verkoopt Icade Promotion aan natuurlijke personen. De kavels zijn bestemd voor woningbouw. Bij de verkoop past Icade Promotion de winstmargeregeling toe en verzoekt zij de belastingdienst om teruggaaf van de afgedragen btw over de winstmarge. Volgens Icade Promotion is de winstmargeregeling in deze situatie niet van toepassing op de levering van een bouwterrein aan een particulier met het oog op woningbouw.

Franse rechter stelt prejudiciële vragen over de activiteiten van Icade Promotion

De Franse rechter stelt twee prejudiciële vragen aan het HvJ:

1. Is de btw-winstmargeregeling alleen van toepassing op de levering van onroerend goed als de verwerving aan btw onderworpen is geweest en de doorverkoper de btw niet kon aftrekken? Als dat niet zo is, kan de winstmargeregeling dan van toepassing zijn op de levering van onroerend goed waarover bij de verwerving geen btw verschuldigd was?
2. Is de toepassing van de winstmargeregeling op de levering van bouwterrein uitgesloten in de volgende twee situaties?

• Een onbebouwd terrein wordt tussen het verwervingsmoment en het doorverkoopmoment een bouwterrein.
• De belastingplichtige heeft tussen het verwervingsmoment en het doorverkoopmoment de kenmerken van het terrein gewijzigd, bijvoorbeeld door opsplitsing in kavels of het uitvoeren van werkzaamheden om de aansluiting op voorzieningen mogelijk te maken.

HvJ schetst hoofdlijnen van de winstmargeregeling

De winstmargeregeling voorkomt dat in bepaalde situaties btw-cumulatie ontstaat. Een eenvoudig voorbeeld doet zich voor bij tweedehands goederen. Een ondernemer verkoopt een goed aan een particulier. Daarop zit btw die de particulier niet kan aftrekken. Vervolgens gebruikt deze particulier het goed enige tijd, waarna hij het niet meer nodig heeft. Hij besluit het goed te verkopen aan een ondernemer die het goed vervolgens doorverkoopt. Bij de prijs die de particulier aan de onderneming vraagt houdt hij rekening met de btw die hij in het verleden al heeft betaald. Zou de ondernemer vervolgens bij de doorverkoop over het volledige bedrag weer btw in rekening moeten brengen, dan ontstaat cumulatie. De winstmargeregeling gaat dit tegen door te bepalen dat bij bepaalde wederverkopen de btw wordt berekend over de winstmarge en niet over de volledige verkoopsom. De regeling is een uitzondering op de hoofdregel dat de volledige verkoopprijs de btw-grondslag vormt.

Toepassing winstmargeregeling bij doorverkoop van een bouwterrein

Bij de eerste vraag gaat het om de situatie waarin een ondernemer een bouwterrein aankoopt en doorverkoopt. Het HvJ ziet zich voor de vraag gesteld in welke situaties met bouwterreinen de winstmargeregeling van toepassing is. Hij valt daarvoor terug op de essentie van de winstmargeregeling: het risico op ongelijke (dubbele) belastingheffing. Volgens het HvJ kan de winstmargeregeling van toepassing zijn bij de doorverkoop van bouwterreinen. Dat kan als de verwerving btw-belast is en de doorverkoper de btw niet kan verrekenen, maar ook als de verwerving niet btw-belast is, maar de wederverkoper een prijs heeft betaald waar door de oorspronkelijke verkrijger betaalde btw in zit. De winstmargeregeling is niet toepasbaar als de oorspronkelijke levering:

• Buiten de werkingssfeer van de btw viel.
• Was vrijgesteld van btw.

Icade Promotion kan de winstmargeregeling dus toepassen bij de doorverkoop van een bouwterrein als er in de prijs die zij heeft betaald niet-verrekenbare btw zit.

HvJ verduidelijkt eenvoudige werkzaamheden en het ontstaan van onroerend goed

Het HvJ ziet aanleiding om het begrip bouwterrein uiteen te zetten. Onder bouwterreinen kunnen bouwrijpe en niet-bouwrijpe terreinen vallen. Beslissend is of het terrein op het transactietijdstip als ondergrond voor een opstal is bestemd. Hierbij is ook relevant of de wijzigingen die de belastingplichtige aanbrengt leiden tot de aanwezigheid van ‘onroerend goed’. Bij de aanwezigheid van onroerend goed is van een bouwterrein meestal geen sprake meer. Onroerend goed is elk gebouw of elke constructie die vast met de grond is verbonden en niet gemakkelijk te demonteren of te verplaatsen is. Het bouwrijp maken van terreinen, zoals de aansluiting op het elektriciteits-, gas- en waternet leidt niet tot de aanwezigheid van een gebouw. De resultaten van eenvoudige werkzaamheden vallen dus niet onder het begrip gebouw. Deze werkzaamheden hebben dus ook niet tot gevolg dat niet langer sprake is van een bouwterrein waarop de winstmargeregeling niet kan worden toegepast.

Eenvoudige werkzaamheden doen niet af aan kwalificatie als bouwterrein

Met inachtneming van het bovenstaande kan het HvJ ook de tweede vraag van de verwijzende rechter beantwoorden. Het is niet verboden dat de wederverkoper werkzaamheden verricht op de bouwterreinen voordat de wederverkoop plaatsvindt. Als een niet-bouwrijp terrein een bouwterrein is, zijn de werkzaamheden die leiden tot een bouwrijp terrein, dat bestemd is als ondergrond voor een opstal, niet van invloed op de kwalificatie als bouwterrein. Daarbij geldt als voorwaarde dat de werkzaamheden niet leiden tot een ‘gebouw’. Het antwoord op de tweede vraag is daarom dat de winstmargeregeling van toepassing is, mits alleen eenvoudige werkzaamheden zijn uitgevoerd zoals het bouwrijp maken. Icade Promotion kan de winstmargeregeling niet toepassen als het terrein bij aankoop nog geen bouwterrein is en de verwerving buiten de btw-sfeer valt of van btw is vrijgesteld.

Advies inzake vastgoedtransacties en btw-heffing

Een van de lessen uit het arrest Icade Promotion is dat het bouwrijp maken van een terrein en het verrichten van eenvoudige werkzaamheden nog niet tot een gebouw leidt. Als het terrein bestemd is als ondergrond voor een opstal blijft sprake van een bouwterrein. Hoe dit in de praktijk uitwerkt is per dossier verschillend en de financiële belangen zijn vaak groot. Hebt u vragen over dit onderwerp? Neem dan gerust eens contact met ons op.