Waar mag pensioen worden belast onder het belastingverdrag Nederland-België (€25.000-drempel)? – Hoge Raad 2026

Wanneer mag Nederland belasting heffen over een pensioen- of lijfrente-uitkering onder het belastingverdrag Nederland-België? De Hoge Raad heeft op 13 maart 2026 (ECLI:NL:HR:2026:395) geoordeeld dat bij het beoordelen van het drempelbedrag van € 25.000 (fase 1) het geheel aan bruto pensioen- en lijfrente-uitkeringen meetelt. Alleen als dat het geval is, moet vervolgens per uitkering worden beoordeeld of aan de aanvullende voorwaarden is voldaan (fase 2). Dit arrest biedt duidelijkheid voor belastingplichtigen in grensoverschrijdende pensioensituaties.

Wat oordeelt de Hoge Raad in het kort over het pensioenartikel in het verdrag Nederland-België?

Uit dit arrest kan een tweestappenplan worden afgeleid. De Hoge Raad oordeelt namelijk samengevat dat Nederland mag heffen als:

• Het drempelbedrag van € 25.000 bruto is overschreden (stap 1). Daarbij tellen alle uitkeringen (pensioen en lijfrente) mee; en
• aan de aanvullende voorwaarden is voldaan (stap 2). Deze toetsing vindt plaats per uitkering en het gaat dan om de gefaciliteerde opbouw en de heffing in de woonstaat. Hier geldt dus geen alles-of-niets beoordeling.

Zaak over heffingsrecht op Nederlands pensioen van een inwoner van België

De belanghebbende woont in de jaren 2014 tot en met 2017 in België (lees hier meer over het bepalen van de fiscale woonplaats). Hij ontvangt een pensioen uit Nederland van ruim € 29.000 per jaar. Het pensioen is opgebouwd uit een Nederlandse dienstbetrekking. Ook ontvangt hij lijfrente-uitkeringen van een in Nederland gevestigde verzekeraar. De verzekeraar houdt loonheffingen in. De opbouw van het pensioen en de lijfrente heeft in Nederland fiscaal gefaciliteerd plaatsgevonden. België heeft het pensioen gedeeltelijk in de heffing betrokken. De andere uitkering van het pensioen valt in België onder het lijfrenteregime, omdat deze voor 2004 is opgebouwd. Het belastbare deel van dit pensioen wordt gesteld op 3% van het pensioenkapitaal per 1 januari 2004 en het tarief bedraagt 30%.

Wat is het fiscale geschil over de heffing van het Nederlandse pensioen?

In de jaren 2014 tot en met 2017 heeft de belanghebbende geen aangifte inkomstenbelasting ingediend. De inspecteur besluit het volledige bedrag van het pensioen en de lijfrente in de heffing van inkomstenbelasting te betrekken. Daarmee is de belanghebbende het oneens.

• De inspecteur neemt het standpunt in dat het totale brutobedrag van de uitkering meer bedraagt dan € 25.000 en daarom mag Nederland op grond van het belastingverdrag heffen. In dat geval dient België voorkoming van dubbele belastingheffing te bieden.
• De belanghebbende stelt dat alleen het niet-progressief belaste deel van het pensioen meetelt bij het beoordelen van de drempel van € 25.000. Dat deel bedraagt minder dan € 25.000 en daarom is het heffingsrecht aan België toegewezen en moet Nederland voorkoming van dubbele belastingheffing bieden.

Wat is de relevante bepaling uit het belastingverdrag?

Het gaat in deze zaak om de uitleg van artikel 18 van het belastingverdrag tussen Nederland en België uit 2001. Het eerste lid van dit artikel kent het heffingsrecht over pensioenen en soortgelijke beloningen toe aan het woonland. Het tweede lid kent een heffingsrecht toe aan de bronstaat (het land waar de uitkering vandaan komt). De bronstaat mag heffen als:

• De opbouw daar fiscaal is gefaciliteerd; en
• Het inkomen in het woonland niet wordt belast tegen het tarief dat in het algemeen geldt voor inkomen uit arbeid of voor zover het brutobedrag voor minder dan 90% in de heffing wordt betrokken. Dit laatste is bijvoorbeeld het geval bij een (gedeeltelijke) objectieve vrijstelling van het inkomen; en
• Het gezamenlijke brutobedrag van het inkomen dat in de bronstaat belastbaar zou zijn meer bedraagt dan € 25.000.

Waarom oordeelt het Hof dat het heffingsrecht exclusief is toegewezen aan België?

Volgens het Hof (ECLI:NL:GHSHE:2023:466) is het heffingsrecht over het pensioen en de lijfrente exclusief toegewezen aan België als woonstaat. Daarbij merkt het Hof op dat sprake is van een onduidelijke verdragstekst, die ook de uitleg van de belanghebbende ondersteunt. De inspecteur heeft nog gewezen op een overeenkomst uit 2018 tussen Nederland en België over het relevante verdragsartikel. Daarin staat dat de bronstaat over het hele bedrag mag heffen als het bruto aanvullende pensioen niet-progressief of voor minder dan 90% in de belastingheffing wordt betrokken in de woonstaat (België). Volgens het Hof is deze overeenkomst niet beperkt tot het preciseren of verduidelijken van het belastingverdrag. Zij dient buiten beschouwing te blijven bij het uitleggen van het relevante verdragsartikel en kan niet ten nadele van de belanghebbende worden ingeroepen.

• Het Hof oordeelt dat het heffingsrecht over het pensioen exclusief aan België (de woonstaat) is toegewezen.

Welke cassatiemiddelen voert de Staatssecretaris aan?

De Staatssecretaris gaat tegen de uitspraak van het gerechtshof in cassatie. Hij voert twee middelen aan:

• Hij betoogt dat bij de toetsing aan het drempelbedrag van € 25.000 het gehele brutobedrag van de gezamenlijke pensioen- en lijfrente-uitkeringen in aanmerking moet worden genomen. Als daaraan is voldaan, dan heeft de bronstaat over alle uitkeringen een heffingsrecht. Dit zou volgen uit de tekst van het belastingverdrag, de artikelsgewijze toelichting en overige (parlementaire) toelichtingen door België en Nederland. De aangehaalde overeenkomst bevestigt deze uitleg ook.
• Daarnaast betoogt hij dat het Hof de Inspecteur ten onrechte heeft veroordeeld tot het vergoeden van belastingrente over de teruggaaf van de ingehouden loonbelasting.

Wat is de juiste werkwijze bij het beoordelen van de heffing over pensioenen in het verdrag Nederland-België?

Bij de beoordeling van het drempelbedrag moet volgens de Hoge Raad het gehele brutobedrag in aanmerking worden genomen. De verdragstekst biedt onvoldoende grond voor een beperking tot het deel dat belastbaar zou zijn in de bronstaat. Volgens de Hoge Raad biedt de artikelsgewijze toelichting ook een onderbouwing voor dit standpunt. Daarin staat dat het bedrag van € 25.000 is ontleend aan het gemiddeld betaalde bedrag in 1999 voor eerste en tweede pijler pensioenvoorzieningen. Wie een dergelijk ‘gemiddeld’ pensioen verdient, krijgt hierdoor alleen te maken met belastingheffing in de woonstaat. De Hoge Raad leidt hieruit af dat Nederland en België het oog hebben gehad op het volledige brutobedrag en niet slechts op het deel dat in de bronstaat belastbaar zou zijn. Dit oordeel van de Hoge Raad maakt het ook onnodig om de rechtskracht van de overeenkomst tussen Nederland en België nader te beoordelen. Als het drempelbedrag is gehaald, dient vervolgens per uitkering te worden beoordeeld of bronstaatheffing feitelijk is toegestaan.

• Bij het beoordelen van de mogelijkheid tot een bronstaatheffing in het verdrag Nederland-België (2001) is het gehele brutobedrag van de pensioen- en lijfrente-uitkeringen relevant. In zoverre heeft de Staatssecretaris het bij het juiste eind en slaagt het cassatiemiddel.
• Als de drempel (€ 25.000) is gehaald, dan moet per inkomensbestanddeel vervolgens worden beoordeeld of is voldaan aan de twee voorwaarden voor bronstaatheffing (zie eerder in dit artikel). Slechts als dat het geval is, mag de bronstaat heffen. In zoverre heeft de Staatssecretaris het niet bij het juiste eind en faalt het cassatiemiddel.

Waarom hoeft de inspecteur in deze zaak geen belastingrente te vergoeden?

Het Hof heeft ten onrechte de inspecteur veroordeeld tot het vergoeden van belastingrente over de teruggaaf van loonbelasting. Uit de wettelijke bepaling (artikel 30fe AWR) volgt dat er geen belastingrente wordt vergoed bij een vermindering van een aanslag inkomstenbelasting als gevolg van een rechterlijke procedure. Dat is in deze zaak aan de orde. Voor een vergoeding van belastingrente wegens een teruggaaf op de definitieve aanslag inkomstenbelasting is ook geen aanleiding. Dat zou een vergoeding op basis van artikel 30fd AWR inhouden. Echter, de belanghebbende heeft over de tijdvakken in dit geding geen aangifte inkomstenbelasting gedaan. Er is daardoor geen sprake van aanslagen die zijn vastgesteld ‘overeenkomstig de ingediende aangifte’.

• Het Hof heeft ten onrechte geoordeeld dat de inspecteur belastingrente moet vergoeden.

Wat is de relevantie van dit arrest voor het belastingverdrag Nederland-België 2023?

Nederland en België zijn in 2023 een nieuw belastingverdrag overeengekomen. Op het moment van het schrijven van dit artikel is dat verdrag nog niet in werking getreden. In dit nieuwe verdrag is het pensioenartikel ongewijzigd gebleven. Ook is het drempelbedrag van € 25.000 niet geïndexeerd. Aangezien België nog altijd een bijzonder gunstig regime voor bepaalde lijfrente-uitkeringen kent, is de kans daarom groot dat steeds meer belastingplichtigen met deze bepaling te maken krijgen. Aangezien het artikel ongewijzigd is en er tot op heden geen andersluidende toelichting door Nederland en België is gegeven, ligt het voor de hand om aan te nemen dat de uitleg die de Hoge Raad in dit arrest geeft, ook onder het nieuwe belastingverdrag relevant is.

Wat is het belang voor de praktijk van dit arrest over de verdeling van heffingsrechten over pensioenen?

Aangezien het drempelbedrag van € 25.000 niet wordt geïndexeerd, is het aannemelijk dat steeds meer belastingplichtigen pensioen- en lijfrente-uitkeringen ontvangen die tezamen deze drempel te boven gaan. Als dat het geval is, dan komt de vraag over de verdeling van de heffingsrechten aan de orde. Een onjuiste toepassing van deze regels kan dan forse financiële gevolgen hebben. Een goede fiscale beoordeling van de inkomenspositie is daarom in grensoverschrijdende situaties van belang. Hebt u daar vragen over, neem dan contact op.