De Wet tegenbewijsregeling box 3

De Hoge Raad zette eind 2021 in het Kerstarrest een streep door het box 3-stelsel. De wetgever kwam daarop met herstelwetgeving voor het verleden en overbruggingswetgeving voor de toekomst. Die overbruggingswetgeving is van toepassing totdat een nieuw stelsel in werking treedt. In juni 2024 oordeelde de Hoge Raad dat ook deze herstelwetgeving en overbruggingswetgeving niet voldoet. Hij oordeelt dat als het werkelijke rendement lager is dan het forfaitaire rendement, de belasting moet worden verminderd zodat alleen wordt geheven over het werkelijke rendement. In zijn arrest heeft de Hoge Raad ook de kaders gegeven voor wat het begrip ‘werkelijk rendement’ inhoudt. Om te zorgen dat belastingplichtigen de mogelijkheid hebben om heffing over het werkelijke rendement plaats te laten vinden, komt de wetgever met de Wet tegenbewijsregeling box 3. Dit artikel behandelt deze wet, die een grote impact op de praktijk gaat hebben.

Wat houdt de Wet tegenbewijsregeling box 3 in?

De Hoge Raad oordeelde in 2021 en 2024 dat het bestaande box 3-stelsel niet door de beugel kan. Hij heeft aangegeven dat belastingplichtigen recht hebben op rechtsherstel. Dat rechtsherstel dient zo plaats te vinden dat uiteindelijk wordt geheven over het werkelijke rendement van de belastingplichtige. Het is aan de belastingplichtige die meent dat de forfaitaire (wettelijke) heffing te hoog is, om zijn werkelijke rendement aannemelijk te maken. Met de wetgeving die nu is ingediend, wordt er een tegenbewijsregeling in box 3 ingevoerd. Die regeling sluit zoveel als mogelijk aan bij de door de Hoge Raad geschetste kaders. De wetgever meent dat de Hoge Raad in feite aanstuurt op een vermogensaanwasbelasting voor het rechtsherstel. De vermogensaanwas kan worden bepaald aan de hand van de volgende formule:

• Eindvermogen – Beginvermogen – Stortingen + Onttrekkingen.

Voor het overige wordt zoveel als mogelijk aansluiting gezocht bij de kaders van de Hoge Raad voor het begrip werkelijk rendement en met de bestaande waarderingsregels (zoals de leegwaarderatio).

Voor wie geldt de Wet tegenbewijsregeling box 3?

De tegenbewijsregeling in box 3 gaat gelden voor een groot aantal belastingplichtigen in de periode 2017 en verder. Daarbij maakt de wetgever een onderscheid tussen de belastingjaren 2017 tot en met 2020 en de belastingjaren 2021 en verder. De doelgroepen zijn als volgt:

• Belastingjaren 2021 en later: alle belastingplichtigen met box 3-inkomen.
• Belastingjaren 2017 tot en met 2020: belastingplichtigen:
  • Met een definitieve aanslag met box 3 inkomen die op 24 december 2021 nog niet onherroepelijk vaststond (of die daarna is opgelegd); en
  • Die tijdig in bezwaar zijn gegaan of een verzoek om ambtshalve vermindering hebben ingediend/nog indienen.

Niet-bezwaarmakers en de tegenbewijsregeling in box 3

Er is een grote groep belastingplichtigen die bekendstaat als de ‘niet-bezwaarmakers’. Zij hebben een definitieve aanslag met box 3 inkomen die op 24 december 2021 onherroepelijk vaststond. Voor deze groep loopt nog een procedure bij de Hoge Raad om te beoordelen of zij recht hebben op rechtsherstel. Als de Hoge Raad beslist dat dat het geval is, dan kunnen zij ook gebruikmaken van de tegenbewijsregeling. Indien de Hoge Raad oordeelt dat er geen recht bestaat op rechtsherstel voor deze groep, dan kunnen zij geen gebruikmaken van de tegenbewijsregeling.

Het begrip werkelijk rendement in Wet tegenbewijsregeling box 3

Het begrip werkelijk rendement houdt op hoofdlijnen het volgende in:

• Het gaat om het rendement op het gehele vermogen, ongeacht wanneer dit in het jaar in het bezit van de belastingplichtige is gekomen.
• Het werkelijke rendement wordt per jaar bepaald en er is geen verliesverrekening over jaren heen.
• De schuldendrempel blijft buiten beschouwing.
• Het gaat om direct rendement (zoals huur), ongerealiseerde en gerealiseerde waardeontwikkelingen.
• Het heffingsvrije vermogen blijft buiten beschouwing.
• De vrijstelling voor groene beleggingen telt pro rata mee.
• Het gaat om het nominale rendement.
• Kosten zijn niet aftrekbaar, behoudens rente op schulden. Boeterente valt hier niet onder en is niet aftrekbaar.
• Een waardestijging van een bezitting die het gevolg is van een investering telt niet mee (zoals verbetering of uitbreiding van een onroerende zaak).
• Onzakelijke omstandigheden worden gecorrigeerd.
• Het werkelijke rendement op een woning wordt bepaald op basis van de WOZ-waardeontwikkeling.

Eigen gebruik en Wet tegenbewijsregeling box 3

De Hoge Raad oordeelde dat het eigen gebruik van een onroerende zaak weliswaar tot het rendement behoort, maar dat het keuzes van de wetgever vereist om dit rendement te kwantificeren. Daarom stelde de Hoge Raad dit voordeel op nihil. De wetgever houdt deze nihilstelling ongewijzigd voor de jaren 2017 tot en met 2025. Vanaf 2026 dienen belastingplichtigen het eigen gebruik van een onroerende zaak wel aan te geven. Eigen gebruik wordt gewaardeerd naar de economische huurwaarde. Om die huurwaarde te bepalen kunnen belastingplichtigen aansluiting zoeken bij de huurprijscheck of een SEO-onderzoek.

Toepassing kasstelsel in de Wet tegenbewijsregeling box 3

De Hoge Raad heeft zich niet uitgelaten over de vraag wat het genietingstijdstip is voor reguliere voordelen. De wet bevat hiervoor ook geen bepaling, want dat was onder het oude stelsel met één peildatum en forfaits niet nodig. Met de komst van de tegenbewijsregeling is dit echter wel nodig. De wetgever geeft aan het kasstelsel te willen aanhouden. Dat houdt in dat het sprake is van het genieten van voordelen op het moment dat deze ontvangen of verrekend zijn, ter beschikking zijn gesteld of rentedragend zijn geworden of vorderbaar en inbaar zijn. Rente op een spaarrekening die op 2 januari 2026 wordt ontvangen, maar die ziet op het jaar 2025, telt dan in 2026 mee.

Fiscaal partnerschap en tegenbewijsregeling box 3

De Hoge Raad heeft zich niet uitgelaten over het onderling verdelen van het box 3-vermogen tussen fiscaal partners. De wetgever komt daarom met een regeling hiervoor. Fiscaal partners verdelen momenteel de grondslag sparen en beleggen als geheel. Er is geen sprake van een toerekening per afzonderlijk vermogensbestanddeel. De toerekening van het werkelijke rendement loopt in deze systematiek mee. Het werkelijke rendement dat aan een partner is toe te rekenen wordt berekend op basis van zijn aandeel in de gezamenlijke grondslag sparen en beleggen. Als belastingplichtigen door de aanpassing van de box 3-belasting andere posten (zoals giftenaftrek en zorgkosten) anders willen verdelen, dan is dat mogelijk. Zij kunnen daarvoor ofwel de aangifte herzien ofwel een verzoek om ambtshalve vermindering indienen.

Werkwijze tegenbewijsregeling box 3

Belastingplichtigen die aannemelijk kunnen maken dat hun werkelijke rendement lager is dan het forfaitaire (wettelijke) rendement dienen als volgt te handelen:

• Voor de belastingjaren 2017 tot en met 2024 komt er een formulier Opgaaf Werkelijk Rendement (OWR) beschikbaar.
• Voor de belastingjaren 2025 en later wordt de OWR onderdeel van de belastingaangifteprogrammatuur.

Belastingplichtigen hoeven de OWR alleen in te vullen als zij gebruik willen maken van de tegenbewijsregeling.

Voorbeeld tegenbewijsregeling box 3 bij verhuurde onroerende zaak en verkoop

• WOZ-waarde 1 januari 2024: € 300.000.
• Leegwaarderatio op 1 januari 2024: 84%.
• Waarde woning voor box 3 op 1 januari 2024: € 252.000.
• Nieuwe huurder op 1 april 2024. Wijziging leegwaarderatio naar 90%.
• Levering verhuurde woning op 1 november 2024.
• WOZ-waarde 1 januari 2025: € 320.000.
• Waardering woning voor box 3 op 1 januari 2025: € 288.000.

De eerste stap is de toerekening van de waardeontwikkeling op basis van de WOZ-waarden. Op het moment van leveren is 305/366 van het jaar voorbij. Aan verkoper wordt (€ 320.000 - € 300.000) * 305/366 = € 16.667 toegerekend. Op het leveringsmoment was de leegwaarderatio 90%. Voor de bepaling van het werkelijk rendement geldt als onttrekking daarom € 285.000 ((€ 300.000 + € 16.667) * 90%). Het werkelijke rendement is: € 285.000 - € 252.000 = € 33.000. Eventuele huurinkomsten tellen afzonderlijk mee.

Wet tegenbewijsregeling box 3 is volgende ontwikkeling in complex box 3-dossier

Het is voor de wetgever van groot belang dat de Wet tegenbewijsregeling box 3 alle juridische toetsen doorstaat. Er zijn immers al twee regelingen naar de prullenbak verwezen. Het zoeken van aansluiting bij de zienswijze van de Hoge Raad is verstandig, maar er zitten een aantal mogelijke knelpunten in de regeling, bijvoorbeeld met betrekking tot het eigen gebruik van onroerende zaken. Hopelijk komt hierover snel meer duidelijkheid. Hebt u vragen over dit onderwerp? Neem dan gerust eens vrijblijvend contact met ons op.